解释16号发布后，租赁交易中使用权资产和租赁负债确认递延所得税的问题层出不穷，成了大家热议的话题。
今天的问题是：存在大额亏损，且预计未来无足够应纳税所得额的情况下，是否仍需要对租赁产生的使用权资产和租赁负债确认递延所得税？
这里涉及到两个问题：是否要确认以及如果要确认的话如何确认的问题。
先来看第一个问题。
（一）是否要确认
首先来看解释16的要求：
（ 一） 相关会计处理。
对于不是企业合并、 交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额（ 或可抵扣亏损）、 且初始确认的资产和负债导致产生等额应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的单项交易（ 包括承租人在租赁期开始日初始确认租赁负债并计入使用权资产的租赁交易，以及因固定资产等存在弃置义务而确认预计负债并计入相关资产成本的交易等，以下简称适用本解释的单项交易），不适用《企业会计准则第 18 号——所得税》 第十一条（ 二）、 第十三条关于豁免初始确认递延所得税负债和递延所得税资产的规定。企业对该交易因资产和负债的初始确认所产生的应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，应当根据《企业会计准则第 18 号——所得税》 等有关规定， 在交易发生时分别确认相应的递延所得税负债和递延所得税资产。
-《企业会计准则解释第 16 号》
这里并没有提出可以不确认递延税，但是提出应当根据《企业会计准则第 18 号——所得税》的规定确认。
那么《企业会计准则第 18 号——所得税》中是否有提出可以豁免？
第十一条 除下列交易中产生的递延所得税负债以外，企业应当确认所有应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债：
（一）商誉的初始确认。
（二）同时具有下列特征的交易中产生的资产或负债的初始确认：
1.该项交易不是企业合并；
2.交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额（或可抵扣亏损）。
与子公司、联营企业及合营企业的投资相关的应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债，应当按照本准则第十二条的规定确认。
第十三条 企业应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。但是，同时具有下列特征的交易中因资产或负债的初始确认所产生的递延所得税资产不予确认：
（一）该项交易不是企业合并；
（二）交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额（或可抵扣亏损）。
资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异的，应当确认以前期间未确认的递延所得税资产。
-《企业会计准则第 18 号——所得税》
除了上述规定的特殊情形之外，准则中也并未提及其他可以豁免的情况。
那么就意味着，租赁交易中使用权资产和租赁负债对应的递延所得税负债和递延所得税资产是需要确认递延所得税的。
（二）如何确认
那么问题就变成了：如何确认？
对于递延所得税负债，准则中要求根据会计账面价值与计税基础的差异确认递延所得税负债。
而对于递延所得税资产，准则中还提出了可回收性的原则，也即上述第十三条中提及的“企业应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产”。
对于亏损企业来说，如果预计未来没有足够的应纳税所得额，是否就不满足上述规定，而不能确认递延所得税资产？
如果是这样，递延所得税负债要确认预计负债的确认条件，但不确认递延所得税资产，就会对损益产生较大的影响。
试想一下：假设企业有且只有这一笔业务，当年12月31日因租赁确认了使用权资产和租赁负债，同时确认递延所得税负债，但因为预计未来没有足够的应纳税所得额，不确认递延所得税资产，就会产生一笔大额的所得税费用。
在未来该递延所得税负债转回时，企业就会产生一大笔利润。
对报表造成这么大影响的操作，是对的吗？
带着这样的疑问，我们来看一下具体的解读吧。
首先明确一下：准则第十三条提到的“企业应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产”，但是什么是“用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额”准则中并没有规定。
仅在讲解中提到：
确认递延所得税资产时，应关注以下问题：
(1)递延所得税资产的确认应以未来期间很可能取得的用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。在可抵扣暂时性差异转回的未来期间内， 企业无法产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异的影响，使得与可抵扣暂时性差异相关的经济利益无法实现的， 则不应确认递延所得税资产；企业有明确的证据表明其于可抵扣暂时性差异转回的未来期间能够产生足够的应纳税所得额， 进而利用可抵扣暂时性差异的， 则应以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。
在判断企业于可抵扣暂时性差异转回的未来期间是否能够产生足够的应纳税所得额时，应考虑以下两个方面的影响：
一是通过正常的生产经营活动能够实现的应纳税所得额， 如企业通过销售商品、 提供劳务等所实现的收入， 扣除有关的成本费用等支出后的金额。该部分情况的预测应当以经企业管理层批准的最近财务预算或预测数据以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础。
二是以前期间产生的应纳税暂时性差异在未来期间转回时将增加的应纳税所得额。
考虑到可抵扣暂时性差异转回的期间内可能取得应纳税所得额的限制， 因无法取得足够的应纳税所得额而未确认相关的递延所得税资产的，应在会计报表附注中进行披露。
-《企业会计准则讲解2010——所得税》
这里提到在考虑“可抵扣暂时性差异转回的未来期间是否能够产生足够的应纳税所得额时”，要考虑两个方面：
但是具体如何考虑，是分开考虑，还是合并考虑并未具体说明。而分开还是合并考虑在会计处理上会产生不同的结果。
比如A公司目前存在递延所得税负债25万，可抵扣暂时性差异200万，预计未来在可抵扣暂时性差异转回期间，产生的应纳税所得额是-120。
这种情况下，是单独考虑应纳税暂时性差异在未来转回产生的金额25/25%=100万，确认递延所得税资产100*25%=25万；还是合并考虑未来应纳税所得额-120+应纳税暂时性差异转回25/25%==-20万，不存在应纳税所得额，所以不确认递延所得税资产呢？
准则、应用指南及讲解均未进行解释。
那么国际准则呢？什么情况下属于“很可能获得能利用可抵扣暂时性差异的应税利润”？
２８当存在与同一税务部门和同一纳税主体相关的、并预期在以下所指期间转回的、足够的应（纳）税暂时性差异时，很可能获得能利用可抵扣暂时性差异的应税利润：
（１）与可抵扣暂时性差异的预期转回期相同的期间；
或者 （２）由递延所得税资产引起的纳税亏损可以向前期或向后期结转的期间。
在上述情况下，递延所得税资产应在可抵扣暂时性差异产生的期间确认。
29 当与同一税务机关和同一纳税主体相关的应纳税暂时性差异不足时，确认递延所得税资产应受到下列条件的约束：
(1)在与可抵扣暂时性差异转回的相同期间(或由递延所得税资产产生的可抵扣亏损可以向前期或向后期结转的期间)，主体很可能有与同一税务机关和同一纳税主体相关的、足够的应税利润。
在评估未来期间是否有足够的应税利润时，主体：
①比较可抵扣暂时性差异与未来应税利润(该未来应税利润不包括那些可抵扣暂时性差异转回所产生的所得税抵扣)。此比较显示未来应税利润足以供主体抵扣那些可抵扣暂时性差异转回所产生的金额的程度。[参照：结论基础的BC55段和BC56段，背景信息参照BC37段和BC38(3)段，以及示例：计算和列报示例7(第2步)，以及
②不应考虑预计在未来期间产生的可抵扣暂时性差异所产生的应税金额，因为由这些可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产本身就要求有未来应税利润才能利用；或者
(2)主体具有在恰当期间运用税务筹划创造应税利润的机会。
-《国际会计准则第 12号———所得税》
根据上述表述，在考虑未来很可能获得能利用可抵扣暂时性差异的应税利润时，要分两步走：
这里特意提出了一点：未来应税利润在考虑未来产生的应税利润时，不应考虑可抵扣暂时性差异的转回所产生的所得税抵扣。这个说法与《企业会计准则第 18 号——所得税》第十三条“以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限”存在明显的差异。
这是什么意思呢？为什么不考虑可抵扣暂时性差异的转回呢？
举个例子：假设公司目前可抵扣暂时性差异30万，不存在应纳税暂时性差异。假设在不考虑可抵扣暂时性差异前未来应税利润为40万，考虑了可抵扣暂时性差异后的未来应税利润=40-30=10万；应当以哪个金额为基础考虑可抵扣暂时性差异的转回呢？
根据国际准则的规定，应当以40万而非10万。
这是为什么呢？
因为可抵扣暂时性差异本来就是用来抵扣未来应税利润的，用抵扣后的应税利润来考虑能抵扣的金额预计负债的确认条件，本身在逻辑上就说不通，纯粹的“先有鸡还是先有蛋”的问题。
所以回到问题本身：存在大额亏损，且预计未来无足够应纳税所得额的情况下，是否仍需要对租赁产生的使用权资产和租赁负债确认递延所得税，要考虑两个问题：
1、是否存在足够的应纳税暂时性差异。
2、未来足够的应纳税所得额是否剔除了可抵扣暂时性差异的影响。
根据上述因素，共同考虑递延所得税资产的确认。
国际准则还分享了一个案例，由于案例较长且中间涉及内容较多，在下个文章中再跟大家分享吧。
案例并不是特意针对租赁交易的，但是租赁交易可以参考。
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